供应链公司与个人签订出口代理协议，按此委托人指示与供货企业、境外客户签署了买卖合同、办理出口退税并垫付退税款，后被税务局认定为“退税款涉及的业务实际为代理个人出口的业务，不得申报办理出口货物退（免）税”。供应链公司已实际垫付了850万余元的出口退税款，能否依出口代理协议中对于退税不能风险承担的约定主张权利？

  2008年，山东华坤机械有限公司（以下称“华坤公司”）与侯晓川签订《代理出口协议》和《合作出口协议》，约定：华坤公司受侯晓川委托代理货物出口，华坤公司以自己的名义签订出口合同和国内采购合同，并负责办理出口结汇、核销、退税等手续；华坤公司出口结汇后加上退税款，将扣除代垫退税款、利息等费用后的余额打到侯晓川指定的账户；侯晓川应及时地提供增值税发票、完税证明、结汇税单、报关单退税联、核销单给华坤公司办理退税；侯晓川要承担涉嫌骗税或国家政策调整等问题造成不能退税或少退税的风险和损失，并如数归还华坤机械已支付的退税款和已实际出口而尚未办理的退税款，并承担由此引起的一切法律责任和罚款。

  业务流程是：侯晓川联系国内供货企业（卖方）→华坤公司根据侯晓川的指示与卖方签订买卖合同→华坤公司根据侯晓川的指示向卖方支付增值税发票载明的货款→侯晓川联系国外客户（买方）→华坤公司与买方签订出口合同→华坤公司结汇→华坤公司以自已的名义向税务机关申报出口退税。

  2008年8月至2009年3月期间，按照上述流程操作微型计算机用CPU货物出口业务33笔。在收到侯晓川提供的国内供货企业出口退税用的增值税发票后，华坤公司均将发票金额分别支付给了开票人深圳市亚通诚信科技有限公司、威健国际贸易（上海）有限公司深圳分公司、南京众力达数码科技有限公司和南京金华韬电子有限公司，支付价税合计金额人民币5850万余元。华坤公司收到的外汇货款换算成人民币共计约为5110万元，申报出口退税款850万元，青岛市国家税务局实际支付退税款335万元，未退税款515万元。

  2009年4月15日，青岛市国家税务局稽查局对侯晓川进行询问调查。侯晓川在笔录中承认是其自己的出口业务，因个人没办法办理退税而委托华坤公司以其名义出口并办理出口退税……

  2009年10月26日，青岛市国家税务局稽查局作出青国税稽税处（2009）889号《税务处理决定书》，认定：华坤公司自2008年8月至2009年3月期间代理侯晓川（个人）出口CPU，退税款涉及的业务实际为代理个人出口的业务。根据《国家税务总局、商务部关于进一步规范外贸出口经营秩序切实加强出口货物退（免）税管理的通知》（国税发〔2006〕24号）的规定（出口企业以自营名义出口，其出口业务实质上是由本企业及其投资的企业以外的其他经营者（或企业、个体经营者及其他个人）假借该出口企业名义操作完成等情况的，出口企业不可以将该业务向税务机关申报办理货物退（免）税；出口企业从事前述业务并申报退（免）税的，一经发现，该业务已退（免）税款予以追回，未退（免）税款不再办理。），作出“华坤公司不得申报办理出口货物退（免）税，应追缴出口退税款335万元，未退税款515万元不再办理退税”的处理决定。

  因垫付的退税款无法退税，华坤公司提起诉讼，请求：侯晓川根据《代理出口协议》和《合作出口协议》的约定，将其垫付的退税款850万元予以归还。

  此案经历一审、双方上诉的二审和侯晓川提起的再审，判决结果由双方各承担50%的实际损失到侯晓川返还财产，供应链公司险些垫付退税款后主张无门。

  本案的争议焦点为：华坤公司与侯晓川之间的《出口合作协议》的效力及出口退税不能实现的实际损失及责任分配。

  一审法院认定双方应各自承担50%的责任。华坤公司和侯晓川均上诉，二审法院认定侯晓川已经取得的退税利益740万元应向华坤公司予以返还，但因华坤公司在整个业务过程中存在过错，对于华坤公司要求侯晓川偿付110万元垫款利息的主张不予支持。后侯晓川申请再审，再审法院认定二审判决正确，判决维持。

  本案纠纷因出口退税不能实现而起，经历三审才落幕是供应链公司在出口业务中的地位和责任问题。

  《中华人民共和国合同法》第五十二条第一款第（二）的规定“恶意串通，损害国家、集体或者第三人利益的合同无效”。本案中，双方均为熟悉出口业务的从业者，均知道或应当知道《国家税务总局、商务部关于进一步规范外贸出口经营秩序切实加强出口货物退（免）税管理的通知》第二条关于“出口货物退（免）税”的禁止性规定，却仍办理了符合退税的有关的资料后申报退税850万元，属于“恶意串通”，实际取得退税款335万元，损害了国家利益。因此，不仅为“明确约定违背法律规定的行为被发现后责任承担”而签署的《代理出口协议》和《出口合作协议》无效，甚至有可能如一审判决那样被认定“双方明显存在合作骗取出口货物退税款的主观恶意”涉嫌“骗取出口退税”。

  关于华坤公司主张的8504578.39元是否应作为损失由侯晓川承担的问题，二审法院认为：

  《中华人民共和国合同法》第五十八条的规定，“合同无效或者被撤销后，因该合同取得的财产，应当予以返还；……”。本案中，结合双方签订的《合作出口协议》、《代理出口协议》以及侯晓川在国税局的陈述，本案所涉出口业务实质为侯晓川个人业务，与华坤公司无关，华坤公司与侯晓川是委托代理关系。在委托代理关系中，华坤公司先将货款5850万元按侯晓川的指示支付给增值税发票开具企业后，又按侯晓川的指示以5110万元的价格出口给侯晓川指定的国外客户。其实就是垫付了应当由委托人侯晓川完成的付款义务。

  因此，侯晓川作为业务的直接控制人，不得基于无效的合同而享有合同利益，在华坤公司已向国家税务局交纳退税款的情况下，侯晓川已经取得的退税利益740万元应向华坤公司予以返还。

  因华坤公司在整个业务过程中亦具有过错，华坤公司要求支付合同利益的主张无法律依据。事实上，在不能退税的情况下，华坤公司主张的退税利益也不有几率存在。故，华坤公司要求侯晓川偿付110万元垫付款项利息的主张不成立，不予支持。

  供应链公司的出口业务与国家退税政策一直存在着不协调，多家供应链公司受到“骗取出口退税”的罚单，近几年也出现过大额行政处罚。因此，作者觉得很有必要通过本案解读国家退税政策、分析矛盾本质，寻求解决之道。

  国家税务总局、财政部就出口退税问题先后发布多份规范文件，实践操作中常适用的规范性文件主要有：

  《国家税务总局商务部关于进一步规范外贸出口经营秩序切实加强出口货物退（免）税管理的通知》

  纵观上述几个有关出口退税的规范性文件，均强调“委托代理出口的退税主体是委托人”、“出口企业以自营名义出口，其出口的同一批货物既签订购货合同，又签订代理出口合同（或协议）的”，此“出口企业”的身份为外贸综合服务企业，不能作为退税主体。

  供应链公司的出口业务，通常是先签订《出口合作协议》（（或其他合同名称，但合同条款中法律关系其实质还是出口代理关系）－－约定供应链公司是“代理人”且为退税主体办理退税，供应链公司“代收代付”（在收到退税款后支付至委托人），或垫付退税款（在税局实际支付退税款前先支付相同金额给委托人），而无论是代收代付还是垫付，退税款均归属于委托人；再在具体产品出口时签订“购销合同”－－约定供应链公司采购货物并销售给境外买方。供应链公司凭购销合同等资料办理退税。

  即便根据国家税务总局响应国家“放、广、服”的号召于2017年颁布的第35号文，亦只是规定外贸综合服务企业只能“代为办理出口退税”，退税款由国家税务局直接退给生产企业，而非外贸综合服务企业以自己的名义申请出口退税。因此，实践中供应链公司在出口业务中的角色为外贸综合服务企业而不是出口企业，不是合法的退税主体。供应链公司作为代理人办理退税的出口业务，在税务稽查中可能因“代理出口协议”与退税政策矛盾，而被认定为“恶意串通骗取出口退税款”。即，供应链公司传统“代理”出口业务面临着违法风险。

  综上，实践中，因供应链公司的代理出口业务很多是以自营名义出口，同时又与委托方签订《出口合作协议》（或其他合同名称，但合同条款中法律关系其实质还是出口代理关系），根据我们国家税务总局的规范性文件，不允许供应链公司以自已的名义办理出口退税。也就是说，此种业务方式有骗取出口退税款的嫌疑。一旦被税务总局认定为是代理出口，则存在无法正常退税的风险。税务机关可根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十六条收回退税款、处以骗取税款一倍以上五倍以下的罚款，甚至有可能构成刑事。

  因此，建议供应链公司改变出口业务经营思路，要么真正的自营出口－－采购货物后销售给境外客户，将交货责任、货物质量等向客户承担的责任，在自身的采购合同中背靠背转嫁给供货企业。在这种情况下，供应链公司向供货企业支付的是合法合规的增值税，而不是代垫出口退税款，退税的风险自行承担。要么按照外综服有关政策，仅提供外贸综合服务，以委托人的名义办理退税，税局直接将退税款支付给委托人。同时，要注意对上游资质的审查。

  供应链公司在经营出口业务时，务必注意违法违规的政策风险，做到真正的自营出口或仅提供代办退税服务，依法合规经营。

  张春艳，北京德和衡（深圳）律师事务所高级联席合伙人。曾任怡亚通、商贸通等多家供应链金融机构风控总监，负责公司金融理财产品架构设计、风险管理体系建立及项目风险防控等，拥有十余年供应链金融风险防控实战经验。

  曲莹莹，北京德和衡（深圳）律师事务所实习律师，曾任怡亚通和朗华风控经理，擅于整合业务部门与商务、关务、财务等职能部门专业优势，将财务、法律、风控及业务发展融会贯通，有效助力业务发展。

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